[국제조세] 용역거래_저부가가치 내부 용역(Low value-adding intra-group services)

다국적기업에 대한 이전가격 문제가 점점 복잡해지면서, 각 국가들은 이중과세 또는 조세회피를 방지하기 위해 OECD BEPS 프로젝트의 권고사항을 적극적으로 받아들여 도입하고 있다. 

우리나라도 매년 세법 개정을 통해 2017 OECD 이전가격지침(OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations, 이하 "TPG") 또는 UN TP Manual 등 주요 국제기구의 권고안을 적극적으로 받아들여 왔으나, 저수익 내부 용역(Low value-adding intra-gruop services) 부분에 대한 규정은 미비했었다. 

한편, 이미 영국, 프랑스, 독일, 네덜란드 등 EU국가와 일본에서는 저수익 내부용역에 관한 내용을 자국법에 도입하였으며, 회계감사/인사관리 등 상대적으로 조세회피 가능성이 낮은 그룹 내 통상적 용역에 대하여 불필요한 납세협력비용을 절감할 필요성도 증가하였다. 

위와 같은 상황을 반영하여, 우리나라는 2020년 세법 개정을 통해 저수익 내부 용역 부분에 대한 내용을 국제조세조정에 관한 법률(이하 "국조법")에 적극 반영하였다. 

이번 글에서는 “용역거래”와 그 중에서도 특히 저수익 내부용역(저부가가치 용역)에 대하여 자세히 알아보겠다.

 

1. 용역거래의 의의

가. 정의

이전가격에서 대상거래는 (1) 재화거래  - 유형재화/무형재화, (2) 용역거래, (3) 금융거래 이렇게 크게 3가지로 구분될 수 있다. 

이 중 용역거래란, 거주자와 국외특수관계인 간의 경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래를 말한다(국조법 시행령 제6조의2 제1항). 다시 말해, 다국적기업 그룹 내 계열사가 그룹 내 다른 계열사를 위해 제공하는 서비스라고 할 수 있다. 

 

나. 요건

국조법 상 용역거래는 아래 4가지 조건을 "모두" 충족하는 경우에, 그 거래가격을 정상가격으로 보아 손금으로 인정한다(국조법 시행령 제6조의2 제1항). 

1.    용역 제공자가 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것

2.    용역을 제공받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 추가적으로 수익이 발생하거나 비용이 절감되기를 기대할 수 있을 것

3.    제공받은 용역의 대가가 법 제5조 및 이 영 제4조부터 제6조까지의 규정에 따라 산정될 것.

이 경우 원가가산방법(법 제5조 제1항 제3호) 또는 거래순이익률방법(시행령 제4조 제3항 제1호 다목)에 따른 경우에는

(1) 발생한 원가에는 그 용역 제공을 위하여 직접 또는 간접으로 발생한 비용을 모두 포함시킬 것,

(2) 용역 제공자가 그 용역을 수행하기 위하여 제3자에게 그 용역의 일부 또는 전부를 대행하여 수행할 것을 의뢰하고 대금을 한꺼번에 지급한 후 이에 대한 비용을 용역을 제공받는 자에게 재청구하는 경우, 용역 제공자는 자신이 그 용역과 관련하여 직접 수행한 활동으로부터 발생한 원가에 대해서만 통상의 이윤을 더할 것 

4. 위 3가지 사실을 증명하는 문서를 보관·비치하고 있을 것

 

다. 사례

OECD 이전가격지침에서는 내부용역거래의 사례에 대하여 아래와 같이 제시하고 있다(TPG 7.38-7.42항). 

(1) 채권관리활동(debt-factoring activities): 유동성, 환율 및 대손위험을 적절히 관리하고, 행정효율성을 높이기 위하여 채권관리활동을 집중화하는 것이 합리적인데, 이러한 업무를 담당하는 채권관리센터는 내부용역을 수행하는 것이며 이에 대하여 용역제공자에게 정상대가를 지급하여야 한다. 이 경우, 비교가능제3자가격법이 적절하다. 

(2) 생산 또는 조립활동: 이는 하청생산(contract manufacturing)을 포함하며, 다양한 형태로 나타난다. 하청생산의 경우, 생산기업(주로 자회사)은 거래상대방(주로 모회사)으로부터 생산제품의 수량, 품질에 대한 구체적인 지침을 받아 이에 따라 생산활동을 수행한다. 어떤 경우에는 원재료나 부품을 거래상대방이 생산기업에게 제공하기도 한다. 또한, 생산기업은 품질요건을 충족하는 한, 생산품 전량의 구매를 보장받는다. 

이 경우, 생산기업은 적은 위험을 부담하며, 거래상대방에게 용역을 제공하는 것으로 간주되므로, 원가가산법이 적절하다. 

(3) 연구활동: 계약연구(contract research)로 부르는 연구활동의 조건은 용역의뢰 당사자와 세부 계약을 통해 정해진다. 적절한 이전가격방법을 고려하기 전에 상세한 기능분석을 수행하고, 연구의 정확한 성격과 회사가 활동을 어떻게 수행하는지 이해하는 것이 중요하다. 

(4) 권리 허여(licenses)의 관리 : 권리 허여의 관리 및 집행은 "권리의 이용"과는 구분되어야 한다.  허여권리 침해 가능성을 감시하고, 그 권리를 집행하는데 책임이 있는 그룹용역센터(용역제공자)에서 허여권리의 보호를 담당한다. 

 

2. 저부가가치 용역 

가. OECD 이전가격지침 - 저수익 내부 용역 

OECD 이전가격지침에서는 내부용역이기는 하나, 그룹의 핵심사업활동과 직접 관련되지 않은 지원성격의 용역 등에 대하여 "저수익 내부 용역(Low value-adding intra-group services)"로 정의하고 이에 대한 예시와 정상가격결정방법에 대하여 기술하고 있다. 

(1) 정의 

저수익내부용역은 다국적기업 그룹 구성원이 다른 구성원을 위해 제공하는 아래 용역을 포함한다(TPG 7.45항). 

• 지원 성격의 용역
• 다국적기업그룹의 핵심사업의 일부가 아닌 용역(즉, 소득창출활동 또는 경제적으로 중요한 다국적기업그룹의 활동에 기여하지 않는 용역)
• 독특하고 가치있는 무형자산의 사용을 필요로 하지 않으며, 그러한 무형자산의 창출로 이어지지 않는 용역
• 용역제공자가 상당하거나 중요한 위험을 부담하거나 통제하지 않으며, 용역제공자에게 중요한 위험을 초래하지 않는 용역 

(2) 제외 대상 

한편 아래와 같은 활동은 저수익내부용역에 해당하지 않는다(TPG 7.47항).

• 다국적기업의 핵심사업을 구성하는 용역
• 연구 및 개발용역(정보기술용역의 범위에 포함되지 않는 소프트웨어 개발 포함)
• 제조 및 생산 용역 
• 제조, 생산 과정에서 사용되는 원재료 또는 기타재료와 관련된 구매활동
• 판매, 마케팅 및 유통 활동
• 금융 거래
• 천연자원의 탐사, 추출 및 처리
• 보험, 재보험
• 고위 경영관리용역

그러나 저수익내부용역에 해당하지 않는다고 하여서, 이 활동이 고수익을 창출한다는 의미는 아니다. 이 활동들도 저수익을 낼 수 있다. 이러한 활동의 정상가격은 TPG에서 제시한 지침에 따라 결정되어야 한다(TPG 7.48항).

(3) 저수익내부용역의 예시(TPG 7.50항)

• 회계 및 감사(ex. 재무제표 작성을 위한 자료의 수집 검토, 회계기록의 유지관리, 재무제표의 준비, 운영 및 회계감사의 준비/지원, 회계기록의 신뢰성과 안정성 검증, 자료 및 정보 수집을 통한 예산 수립 지원)
• 외상매출금 및 외상매입금의 처리 및 관리(ex. 고객 및 고객 결제 정보 수집, 신용관리 점검 및 처리)
• 인적자원 관리 활동(ex. 임용 및 채용, 교육 및 직원개발, 급여지급용역, 직원 건강/고용과 관련된 안전 및 환경기준 개발 및 감시)
• 건강, 안전, 환경 및 사업규제와 관련된 자료 수집 및 감시
• 그룹의 주요사업활동이 아닌 정보통신 기술 용역(ex. 사업상 사용되는 IT 시스템의 설치, 유지관리 및 업데이트, 정보시스템 지원, 인적자원 및 급여, 이메일 시스템과 관련된 정보시스템 포함)
• 정보 수집을 위한 장비와 정보시스템 응용프로그램에 대한 사용교육, IT지침 개발, 통신용역 제공, IT 안내데스크 조직, IT 보안시스템 실행 및 유지, IT네트워크(지역/광역 네트워크) 지원/유지/감독
• 내/외부 소통 및 홍보지원(단, 근본정책수립, 구체적 광고, 마케팅 활동은 제외)
• 법률 용역(ex. 계약서. 약정 및 기타 법률서류의 작성 및 검토 등 사내변호사가 수행하는 일반법률용역, 법률상담, 의견제공, 회사의 변호(소송, 중재, 행정절차), 법률연구, 무형자산 등록 및 보호에 대한 행정/법률업무) 
• 납세의무와 관련된 활동(ex. 세무신고를 위한 정보수집/준비, 세금납부, 과세관청 조사대응, 과세문제 자문)
• 일반 행정사무지원

위 예시에서도 파악할 수 있듯이, 저수익내부용역으로 인정되기 위하여는 다국적기업의 핵심사업에 해당하는 것을 포함하지 않아야 하고, 이는 구체적인 상황 즉 실질적인 용역의 내용이 중요하다. 

또한, 가사 그 용역의 내용이 용역제공자인 법인의 주요사업활동이라고 하더라도, 다국적기업그룹 전체와 용역수취인의 관점에서 그 용역이 핵심사업이 아닌 경우에는 저수익내부용역에 해당한다는 점을 유의하여야 한다(TPG 7.51항)

(4) 저수익내부용역의 대가

저수익 내부용역의 대가는 Cost plus mark up of 5% 로 권고되고 있다(TPG 7.61항) 

구체적으로는,  [특정구성원에게 용역을 제공할 경우 발생하는 원가 + 선택된 배부기준을 사용하여 구성원에게 배분한 공동원가 + 관련 원가의 5% 상당액] 이다(TPG 7.62항).

 

나. 국조법 상 저부가가치용역 

(1) 저부가가치 용역에 대한 간소화된 정상가격 계산방식 도입(국조령 §6의2②, ③ 신설)

위와 같은 OECD이전가격지침(TPG)상 저수익내부용역의 내용을 반영하여 2020년 국조법이 개정되었으며, 국조법 시행령 제6조의2의 제2항과 제3항이 아래와 같이 신설되었다. (참고로, 해당 조항은 2020. 2. 11.부터 시행됨)  

현 행

개 정 안

제6조의2(용역거래의 경우 정상가격) ① (생  략) <신 설>

제6조의2(용역거래의 경우 정상가격) ①(현행과 같음) ② 제1항을 적용할 때 거주자가 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 저부가가치 용역거래에 대해 해당 용역의 원가에 100분의 5를 가산한 금액을 용역거래의 대가로 산정한 경우에는 제1항3호 본문에도 불구하고 이를 정상가격으로 본다. 이 경우 거주자는 해당 용역이 저부가가치 용역에 해당한다는 사실을 증명하는 문서를 보관·비치하여야 한다. 1. 지원성격의 용역으로서 거주자와 국외특수관계인의 핵심사업활동과 직접적인 관련이 없을 것 2. 용역의 내용이 다음 각 목의 어느 하나에 해당하지 않을 것 가. 연구개발 나. 제조, 판매, 마케팅 및 홍보활동, 원재료의 구입 다. 금융, 보험 및 재보험 라. 천연자원의 탐사 및 채취, 가공 3. 용역을 제공하는 과정에서 독특하고 가치 있는 무형자산이 사용되거나 창출되지 않을 것 4. 용역을 제공하는 과정에서 용역 제공자가 중대한 위험을 부담하거나 이를 관리·통제하지 않을 것 5. 거주자 및 국외특수관계인과 특수관계가 없는 제3자와 해당 용역과 유사한 내용의 용역거래가 이루어지지 않을 것 ③ 해당 사업연도에 제2항의 저부가가치 용역의 원가에 100분의 5를 가산한 금액의 합계가 기획재정부령으로 정하는 금액을 초과하는 경우에는 제2항을 적용하지 아니한다.

주요 내용을 살펴보면, 거주자와 국외특수관계인과의 용역거래가 핵심사업활동과 직접적인 관련이 없는 지원성격의 저부가가치 용역인 경우 정상가격 산출방법을 간소화하여 용역의 원가에 5%를 가산한 금액을 해당 용역거래의 정상가격으로 결정할 수 있도록 하였다. 

 

(2) 예외 사항 (국조칙 §2의3 신설)

위 시행령 내용에 맞추어, 간소화된 정상가격 산출방법을 적용할 수 없는 예외 규정을 보완하는 내용을 담은 국조법 시행규칙이 2020. 3. 13. 시행되었다. 

핵심 내용은 거주자와 국외특수관계인의 핵심 사업과 직접 관련 없는 통상적 용역거래의 경우, 용역의 원가에 5%를 가산한 금액을 정상가격으로 간주하는데(이하 “저부가가치 용역 접근법”),

만약 해당 사업연도 저부가가치 용역의 원가에 5%를 가산한 금액의 합계가 “거주자의 매출액의 100분의5”와 “거주자의 영업비용의 15%” 중 작은 금액을 초과하는 경우하는 경우에는 저부가가치 용역 접근법을 적용하지 않고 독립기업원칙을 적용한다는 것이다. 

제2조의3(저부가가치 용역거래에 대한 정상가격 산출방법의 적용범위) 영 제6조의2제3항에서 “기획재정부령으로 정하는 금액”이란 다음 각 호의 금액 중 작은 금액을 말한다. 1. 거주자의 매출액의 100분의 5 2. 거주자의 영업비용(판매비 및 일반관리비를 말한다)의 100분의 15 [본조신설 2020. 3. 13.] [종전 제2조의3은 제2조의4로 이동  <2020. 3. 13.>]

 

다. 참고 

저부가가치 용역거래가 쟁점이 되는 사안을 가정해보면, 예를 들어 거주자가 국외특수관계인에게 특정 용역을 제공하는 경우, 과세관청에서 이를 저부가가치 용역으로 판단하고 거주자가 누린 영억이익률이 5%를 넘는다면 이를 과다하다고 보아 과세할 수 있다.

이 경우에는 거주자가 제공한 특정 용역이 다국적기업그룹의 핵심사업과 밀접한 관련성을 가지고 있다는 점을 소명하는 방향으로 대응하는 것이 필요하다.

또한 이메일, 서비스 상세 일정표, 발생비용 명세서 등 서비스의 실재성을 입증할 수 있는 자료를 준비하고, FEE 산정근거도 미리 마련해두면, 향후 세무조사시 과세관청의 요청에 시의적절하게 대응하는데 도움이 된다. 

 

* 저부가가치 용역과 관련하여 국조법 시행령 및 시행규칙 개정사항은 아래 파일을 참고 바란다. 

 

보도자료_상세본_19년 세법 후속 시행령 개정.hwp

0.53MB

2019년 개정세법 시행규칙 상세본.hwp

0.13MB