[세무] 법인세법2 - 부당행위계산부인(2)

1. 부당행위계산부인의 유형

법인세법 시행령 제88조(부당행위계산의 유형 등) ①법 제52조제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. <개정 2005. 2. 19., 2006. 2. 9., 2007. 2. 28., 2008. 2. 22., 2008. 2. 29., 2009. 2. 4., 2010. 2. 18., 2010. 6. 8., 2011. 6. 3., 2012. 2. 2., 2016. 2. 12., 2018. 2. 13., 2019. 2. 12., 2020. 2. 11., 2021. 2. 17.> 1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우 -> 자산의 고가매수 2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우 -> 무수익자산의 매입 3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제19조제19호의2 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다. -> 자산의 저가매도 3의2. 특수관계인인 법인 간 합병(분할합병을 포함한다)ㆍ분할에 있어서 불공정한 비율로 합병ㆍ분할하여 합병ㆍ분할에 따른 양도손익을 감소시킨 경우. 다만, 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제165조의4에 따라 합병(분할합병을 포함한다)ㆍ분할하는 경우는 제외한다. 4. 불량자산을 차환하거나 불량채권을 양수한 경우 -> 불량채권의 양수 5. 출연금을 대신 부담한 경우 6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다. -> 저가 용역제공  가. 제19조제19호의2 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 금전을 제공하는 경우  나. 주주등이나 출연자가 아닌 임원(소액주주등인 임원을 포함한다) 및 직원에게 사택(기획재정부령으로 정하는 임차사택을 포함한다)을 제공하는 경우  다. 법 제76조의8에 따른 연결납세방식을 적용받는 연결법인 간에 연결법인세액의 변동이 없는 등 기획재정부령으로 정하는 요건을 갖추어 용역을 제공하는 경우 7. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율ㆍ요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우. 다만, 법 제76조의8에 따른 연결납세방식을 적용받는 연결법인 간에 연결법인세액의 변동이 없는 등 기획재정부령으로 정하는 요건을 갖추어 용역을 제공받은 경우는 제외한다. -> 고가 용역수령 7의2. 기획재정부령으로 정하는 파생상품에 근거한 권리를 행사하지 아니하거나 그 행사기간을 조정하는 등의 방법으로 이익을 분여하는 경우 8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자본거래로 인하여 주주등(소액주주등은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)인 법인이 특수관계인인 다른 주주등에게 이익을 분여한 경우 -> 불공정비율의 합병, 증자 등 자본 거래  가. 특수관계인인 법인간의 합병(분할합병을 포함한다)에 있어서 주식등을 시가보다 높거나 낮게 평가하여 불공정한 비율로 합병한 경우. 다만, 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제165조의4에 따라 합병(분할합병을 포함한다)하는 경우는 제외한다.  나. 법인의 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키는 거래에 있어서 신주(전환사채ㆍ신주인수권부사채 또는 교환사채 등을 포함한다. 이하 이 목에서 같다)를 배정ㆍ인수받을 수 있는 권리의 전부 또는 일부를 포기(그 포기한 신주가 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제9조제7항에 따른 모집방법으로 배정되는 경우를 제외한다)하거나 신주를 시가보다 높은 가액으로 인수하는 경우  다. 법인의 감자에 있어서 주주등의 소유주식등의 비율에 의하지 아니하고 일부 주주등의 주식등을 소각하는 경우 8의2. 제8호 외의 경우로서 증자ㆍ감자, 합병(분할합병을 포함한다)ㆍ분할, 「상속세 및 증여세법」 제40조제1항에 따른 전환사채등에 의한 주식의 전환ㆍ인수ㆍ교환 등 자본거래를 통해 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우. 다만, 제19조제19호의2 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등 중 주식매수선택권의 행사에 따라 주식을 발행하는 경우는 제외한다. 9. 그 밖에 제1호부터 제3호까지, 제3호의2, 제4호부터 제7호까지, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우

 

2. 주요 유형

가. 고가매입, 고가현물출자

- 자산의 매입시점에 시가초과액을 익금산입하여 소득처분한 다음, -> 자산의 매각시점에 매각차익 계산시 시가초과액을 취득가액으로 인정하지 않음 

[대법원 1989. 12. 22., 선고, 88누7255, 판결]

투자자산의 경우, 그 손익의 귀속시기는 그 자산을 양도하고 대금을 청산한 날이 속하는 사업년도이므로 고가매입의 경우 당해 자산을 양도하는 사업년도에 손익을 귀속시키기 위한 조정으로 세무회계처리는 매입년도에 시가 또는 정상가액을 초과하는 금액을 익금에 산입하여
법인세법시행령 제94조의2 제1항 제1호의 규정에 따라 소득처분하고, 동 금액을 손금에 산입하여 사내유보로 처분한 다음(따라서 매입년도에 있어서 법인세의 과세표준 자체의 증감은 없게 된다) 그 자산을 양도한 때에 그 초과액을 익금에 산입하여 과세표준을 증액시키고 그 소득에 대하여는 사내유보로 처분하게 될 것이다.

나. 무수익자산의 매입 

- [대법원 2006. 1. 13., 선고, 2003두13267, 판결]

[1] 부당행위계산의 유형을 정하고 있는
구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정되기 전의 것) 제46조 제2항 제3호 소정의 ‘무수익자산’이라 함은 법인의 수익파생에 공헌하지 못하거나 법인의 수익과 관련이 없는 자산으로서 장래에도 그 자산의 운용으로 수익을 얻을 가망성이 희박한 자산을 말한다.

- [대법원 2014. 4. 10. 선고 2013두20127 판결] - 무수익자산 부정한 판례 

법인세법 제28조 제1항 제4호 (나)목이 규정한 ‘업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등’에는 순수한 의미의 대여금은 물론 채권의 성질상 대여금에 준하는 것도 포함되지만(대법원 2009. 4. 23. 선고 2006두19037 판결 등 참조), 업무무관 가지급 등에 상당한 차입금의 지급이자 손금불산입에 관한 법인세법 제28조 제1항 제4호 (나)목은 원칙적으로 법인이 특수관계에 있는 자에게 대여하였거나 이에 준하는 행위를 한 것으로 볼 수 있는 경우에 한하여 적용될 수 있을 뿐이고, 법인이 특수관계 없는 자와 거래함으로써 당해 법인과 특수관계에 있는 자가 간접적으로 편익을 누렸다고 하더라도 법인과 특수관계 없는 자 사이의 거래가 가장행위에 해당한다고 볼 특별한 사정이 있거나 법률에 마련된 개별적이고 구체적인 규정을 통해 이를 부인할 수 있을 정도에 이르지 않는다면 법인이 특수관계에 있는 자와 직접 거래를 한 것으로 보아 위 규정을 적용할 수는 없다.

따라서 법인이 매입한 자산이 수익파생에 공헌하거나 장래에 그 자산의 운용으로 수익을 얻을 가능성이 있는 등 수익과 관련이 있는 자산에 해당하고 그와 같은 매입행위가 행위 당시를 기준으로 할 때 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여한 비정상적인 행위라고 할 수 없다면, 설령 법인이 특수관계 없는 자로부터 자산을 매입함으로써 법인과 특수관계에 있는 자가 경제적으로 어떠한 이익을 얻었다고 하더라도 이를 법인세법 시행령 제88조 제1항 제2호 또는 제9호 소정의 부당행위계산에 해당한다고 할 수 없다.

 

다. 법인의 이익을 분여한 경우 

- [대법원 2010. 10. 28., 선고, 2008두15541, 판결]

【판시사항】

[1]
법인세법 제52조의 부당행위계산부인의 의미와 경제적 합리성에 대한 판단 기준

[2] 법인이 특수관계자로부터 지급받아야 할 채권의 회수를 정당한 사유 없이 지연시키는 경우, 미회수 채권 상당액이 ‘업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등’에 해당하는지 여부(적극) 및 채권의 회수지연이 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우 부당행위계산부인에 의하여 그에 대한 인정이자가 익금산입되는지 여부(적극)
[3] 의료기기의 제조, 판매를 목적으로 하는 법인이 정부로부터 허가를 받아 설립된 재단인 한국임상의학연구재단과 한국의학학술지원재단에 기부한 기부금은
구 법인세법 제24조 제1항,
구 법인세법 시행령 제36조 제1항 제1호에서 정한 지정기부금에 해당한다고 한 원심판결은 정당하다고 한 사례

- [대법원 2009. 4. 23., 선고, 2006두19037, 판결]

【판시사항】

[1] 회사가 특수관계 법인들에 대한 은행 대출을 위해 정기예금을 예치하여 담보로 제공한 경우,
법인세법 제28조 제1항 제4호 (나)목에서 정한 ‘업무무관 가지급금’에 해당하지 않는다고 한 사례

[2] 회사가 높은 대출이자를 부담하고 있었음에도 불구하고, 차입금을 상환하지 않고 상당한 금원을 낮은 이율의 정기예금에 예치하여 특수관계 법인들의 대출금에 대한 담보로 제공한 행위는, 부당행위계산의 부인 대상인 ‘이익 분여’에 해당한다고 한 사례